Consulta vinculant en relació amb la consideració d’aportació no dinerària d’altres actius als efectes del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial

Consulta

En aquest apartat es reprodueix la consulta sense les dades de la persona o l’entitat que la formula

ANTECEDENTS

El senyor A en tant que Administrador Solidari de la societat andorrana X.

Així, en nom i representació de la Societat,

EXPOSA

Que d’acord amb allò que disposa l’article 65 del text refós de la Llei 21/2014, de 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari i l’article 25 del Reglament d’aplicació dels tributs de la mateixa, interessa formular la següent Consulta Tributària, els efectes de la qual serien aplicables en les operacions la naturalesa de les quals s’expressa en l’escrit de consulta.

Que d’acord amb el que estableix l’article 65 del text refós de la Llei 21/2014, de 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, el període aplicable és l’any 2024.

DESCRIPCIÓ DELS FETS

L’entitat consultant és titular de les parcel·les número 1 i 2, resultants de les finques integrades dins d’una Unitat d’Actuació, que adquirí mitjançant aportació de no dinerària d’ampliació de capital a l’any 2019.

Aquesta aportació no dinerària s’acollí al règim fiscal establert per la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial. L’apartat primer de l’article 5 de l’esmentada Llei estableix el següent:



Els socis aportants havien adquirit les esmentades parcel·les per adjudicació en l’escriptura de formalització del Pla Parcial de la unitat d’actuació a l’any 2019. La finca per ells aportada a la unitat d’actuació, els pertanyia per haver-los estat adjudicada, per indivís i parts iguals, en mèrits de l’escriptura d’acceptació de l’herència a l’any 2007.

Actualment, en les esmentades parcel·les s’hi està desenvolupant un projecte immobiliari i, és possible, que per a la seva finalització sigui necessari donar-hi entrada a un nou soci en l’esmentat projecte. En la mesura que la societat té altres actius diferents de les esmentades parcel·les, la possible entrada d’aquest nou soci hauria de realitzar-se en una societat diferent.

Així doncs, en l’hipotètic cas que sigui necessari donar entrada a un nou soci s’aportarà l’esmentat projecte immobiliari, incloent-hi les ja citades parcel·les, a una societat andorrana de nova constitució.

Posicionament de la consultant

PRIMERA.- EN RELACIÓ AL VALOR FISCAL D’ADQUISICIÓ DE LES PARCEL·LES PER LA CONSULTANT

L’entitat consultant considera que el valor fiscal que tenen les parcel·les 1 i 2, resultants de la reparcel·lació de les finques integrades dins de la Unitat d’Actuació, és el que correspon a la data d’elevació a públic del Decret que aprova el Pla Parcial, això és a l’any 2019. Aquest fou el moment en que jurídicament els socis de l’entitat consultant van adquirir les esmentades parcel·les.

Primerament, perquè segons es desprèn de l’apartat 3 de l’art. 122 Llei general d’ordenació del territori i urbanisme, aquell document és el títol de propietat d’aquelles finques:



En aquest sentit, segons consta en l’esmentada l’escriptura pública d’elevació del Pla Parcial, els aportants del terreny a la consultant s’adjudiquen en virtut d’aquesta les parcel·les 1 i 2 resultants de la reparcel·lació de les finques integrades dins la unitat d’actuació. Per tant, adquireixen en aquell moment la titularitat d’aquelles finques.

Així mateix, l’art. 4 de la Llei de l’impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries establia, entre d’altres, el següent supòsit d’exempció:



Així doncs, la norma fiscal està reconeixent explícitament que les reparcel·lacions són actes de transmissió, no només en el dret civil sinó també en l’àmbit fiscal.

D’altra banda, la redacció vigent de la Llei de l’impost de la renda de les persones físiques en el moment de l’elevació a públic del Decret que aprova el Pla Parcial establia en el seu article 4.4 la no subjecció dels guanys i les pèrdues de capital derivats de les transmissions de béns que estiguin subjectes a l’impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries. Per tant, reparcel·lació va comportar una alteració del patrimoni no subjecte a l’impost sobre la renda de les persones físiques.

Independentment de la no subjecció d’aquella operació, el valor d’adquisició dels terrenys, que s’aportaren posteriorment a la consultant, està constituït, d’acord amb la redacció vigent d’aquell moment de l’art. 26 de la Llei de l’impost sobre la renda de les persones físiques, per l’import real satisfet en l’adquisició. En aquest sentit, cal tenir en compte que el valor d’allò transmès d’acord amb l’apartat 3 de l’art. 26 és “l’import real satisfet, sempre que no resulti inferior al seu valor normal de mercat, cas en que prevaldria aquest últim”.

En conclusió, l’elevació d’aquell Pla Parcial va comportar que els aportants transmetessin el terreny del que eren originalment propietaris i rebessin en adjuració les dues parcel·les resultants de la reparcel·lació de les finques integrades dins de la Unitat d’Actuació. Per tant, el valor que tenen les dues parcel·les finalment aportades a la consultant és el que es desprèn del valor de mercat que tenia el terreny en el moment de la elevació a públic del Pla Parcial (a l’any 2019) quan es va transmetre.

Finalment, manifestar que, en opinió de la consultant, resulta irrellevant el fet que, a efectes de 1 de gener de 2024, s’hagi establert la següent exempció en la Llei de l’impost sobre la renta de les persones físiques:



És més, en opinió de la consultant aquesta modificació fa evident que a manca d’una redacció igual anteriorment, el valor de les parcel·les rebudes ha de ser el que es desprèn del valor de transmissió (mercat) del terreny originari que tenien els socis de la consultant a l’any 2019.

SEGONA.- TRACTAMENT FISCAL DE LA TRANSMISSIÓ, EN EL SI OPERACIÓ ACOLLIDA AL RÈGIM FISCAL DE LES OPERACIONS DE REORGANITZACIÓ EMPRESARIAL, D’ELEMENTS ADQUIRITS EN EL MARC D’UNA OPERACIÓ ACOLLIDA A L’ESMENTAT RÈGIM FISCAL.

El primer apartat de l’art. 1 de la Llei de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial assenyala que aquesta Llei estableix el règim fiscal aplicable a les operacions de fusió, escissió, aportació no dinerària de branca d’activitat, aportació no dinerària d’altres actius, bescanvis de valors i devolució d’actius, llevat que es renunciï a aplicar-lo.

L’apartat 3 de de l’art. 2 d’aquesta Llei defineix com “operació d’aportació no dinerària de branca d’activitat l’operació per la qual una entitat aporta, sense quedar extingida, a una altra entitat de nova creació o ja existent la totalitat de la seva activitat o bé una o més branques d’activitat, i rep a canvi valors representatius del capital social de l’entitat beneficiària de l’aportació”.

L’apartat 4 del mateix article defineix com aportació no dinerària d’altres actius a efectes d’aquesta Llei:



L’aportació del projecte immobiliari ja en desenvolupament en relació a les citades parcel·les a una nova societat andorrana tindrà la consideració d’aportació no dinerària de branca d’activitat, o en el seu cas, d’aportació dinerària d’altres actius.

L’art. 3 d’aquesta Llei estableix el següent règim fiscal per a les entitats transmitents:



D’altra banda, l’art. 5 estableix el règim fiscal per les entitats adquirents:



Per tant, la possible aportació no dinerària per part de la consultant de les esmentades parcel·les, que en el seu dia va adquirir per una aportació no dinerària acollida al règim fiscal de reorganització empresarial, estaria dins de l’àmbit d’aplicació de la Llei de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial.